Особенности составления счетов-фактур и НД

Пунктом 3 ст. 161 НК РФ установлено, что при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Таким образом, если организация арендует муниципальное имущество у органа государственной власти и управления или органа местного самоуправления, она признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю (арендной платы), и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.
Однако, согласно пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом обложения НДС. По мнению Минфина России, при предоставлении в аренду муниципального имущества органами местного самоуправления, являющимися казенными учреждениями (например, комитетами по управлению муниципальным имуществом), арендаторы указанного имущества уплачивать НДС в бюджет не должны на основании пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ.
То есть прежде чем применять положения п. 3 ст. 161 НК РФ, необходимо обратить внимание на организационно-правовую форму арендодателя. Если арендодателем выступает казенное учреждение, то в силу пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ объекта обложения НДС не возникает. Соответственно, организация-арендатор не должна исчислять, удерживать из доходов арендодателя НДС и перечислять его в бюджет. При этом условия договора значения не имеют, так как порядок исчисления и уплаты налогов устанавливается исключительно нормами НК РФ, а не договорами.
Отметим, при осуществлении операций, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ, налоговая база по НДС определяется как сумма арендной платы с учетом налога. Исчислять НДС с суммы арендной платы необходимо расчетным методом по ставке 18/118 в соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ. Следовательно, при составлении соответствующих контрактов уполномоченным органам власти (местного самоуправления) желательно указывать, что в них приводится полная величина арендной платы с учетом налога на добавленную стоимость, который в соответствии с требованиями п. 4 ст. 164 НК РФ будет исчислен расчетным методом (в данном случае по ставке 18/118) и удержан из указанной в договоре суммы налоговым агентом. Иными словами, при осуществлении операций, предусмотренных п. 3 ст. 161 НК РФ, в доход бюджета в качестве арендной платы должна поступить сумма, указанная в договоре, но за вычетом удержанного арендатором НДС. Удержанную сумму НДС арендатор самостоятельно перечисляет в доход бюджета в качестве налогового агента.
Если сумма арендной платы в договоре установлена без НДС, то арендатор обязан исчислить НДС сверх арендных платежей и уплатить налог в бюджет за счет собственных средств.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации организации целесообразно в договоре с органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления (не являющимися казенными учреждениями) определить сумму арендной платы с учетом НДС.
При составлении счетов-фактур налоговыми агентами, предусмотренными п. 3 ст. 161 НК РФ, указываются полное или сокращенное наименование, место нахождения, ИНН и КПП продавца (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате НДС. Продавцом в рассматриваемом случае является арендодатель (орган государственной власти и управления либо орган местного самоуправления).
При составлении счета-фактуры в данном случае в строке 4 "Грузополучатель и его адрес" ставится прочерк, а в строке 5 указываются номер и дата платежно-расчетного документа, свидетельствующего об оплате приобретаемых услуг.
Для налоговых агентов, поименованных в п. 3 ст. 161 НК РФ, срок составления счетов-фактур отдельно не регламентирован. Значит, необходимо применять общее правило, то есть счет-фактуру необходимо выставить в течение пяти календарных дней со дня перечисления арендной платы.
Счета-фактуры, составленные налоговым агентом-арендатором муниципального имущества, подлежат регистрации в книге продаж.
Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Каких-либо особых правил для организаций, одновременно являющихся налогоплательщиком и налоговым агентом, не установлено.
Пунктом 3 Порядка определено, что лица, исполняющие обязанности налоговых агентов при совершении операций, предусмотренных ст. 161 НК РФ, представляют в составе декларации по НДС Раздел 2. Сумма налога, исчисленная и подлежащая уплате на основании п. 3 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами, перечисленными под кодом 1011703, приведенным в приложении N 1 к Порядку, отражается по строке 060 раздела 2.
Декларация составляется на основании книг продаж, книг покупок, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и данных регистров бухгалтерского учета налогоплательщика (налогового агента), а в случаях, установленных НК РФ, на основании данных регистров налогового учета налогоплательщика (налогового агента). В частности, данные, содержащиеся в книгах покупок и продаж, переносятся налогоплательщиком, в том числе являющимся налоговым агентом, в разделы 8 и 9 Декларации.